注册会计师审计的性质

　　(一)注册会计师审计的含义

　　美国会计学会(AAA)的定义：审计是一个系统化过程，即通过客观地获取和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以证实这些认定与既定标准的符合程度，并将结果传达给有关使用者。

　　上述定义涉及的重要内容体现在以下方面：

　　(1)有关经济活动与事项的认定。

　　(2)认定与既定标准的符合程度。

　　(3)客观地获取和评价证据。

　　(4)系统化的过程。

　　(5)将结果传达给有关使用者。

　　

 

　　注册会计师审计是提高财务信息的可信度、降低财务信息风险的一种保证服务。

　　(二)注册会计师审计的种类

　　1.财务报表审计

　　财务报表审计是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表是否按照适用的财务报告编制基础发表审计意见。

　　财务报告编制基础分为通用目的的编制基础和特殊目的的编制基础，其中通用目的的编制基础主要是指企业会计准则和会计制度。当然，对按照计税基础、现金收入和支出核算基础或监管机构的报告要求编制的财务报表，注册会计师进行审计比较普遍。

　　财务报表通常包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(或股东权益)变动表以及财务报表附注。

　　2.经营审计

　　经营审计是注册会计师为了评价被审计单位经营活动的效果和效率，而对其经营程序和方法进行的审计。

　　注册会计师在完成经营审计工作后，一般要向被审计单位管理层提出经营管理的建议，在经营审计中，审计对象不限于会计，还包括组织机构、计算机信息系统、生产方法、市场营销以及注册会计师能够胜任的领域。在某种意义上，经营审计更像是管理咨询。

　　3.合规性审计

　　合规性审计是注册会计师确定被审计单位是否遵循了特定的法律、法规、程序或规则，或者是否遵守将影响经营或报告的合同的要求。例如，确定会计人员是否遵循了财务主管规定的手续，检查工薪率是否符合工薪法规定的最低限额，或者审查与银行签订的合同，以确信被审计单位遵守了法定要求。合规性审计的结果通常报送被审计单位管理层或外部特定使用者。

　　注册会计师在对财务报表进行审计时，也应当充分关注被审计单位违反法律法规、程序、规则或合同可能对财务报表产生的重大影响。如果特定的法律法规、程序、规则或合同对财务报表有直接和重大的影响，通常构成注册会计师财务报表审计的一部分。

　　(三)注册会计师审计方法的演进

　　一百多年来，虽然审计的根本目标没有发生重大变化，但审计环境却发生了很大的变化。注册会计师为了实现审计目标，一直随着审计环境的变化调整着审计方法。审计方法从账项基础审计发展到风险导向审计，都是注册会计师为了适应审计环境的变化而做出的调整。

　　1.账项基础审计(accounting number-based audit approach)

　　注册会计师审计的重心在资产负债表，旨在发现和防止错误与舞弊，审计方法是详细审计。

　　详细审计又称账项基础审计，由于早期获取审计证据的方法比较简单，注册会计师将大部分精力投向会计凭证和账簿的详细检查。这种审计方式是围绕会计凭证、会计账簿和财务报表的编制过程来进行的，注册会计师通过对账表上的数字进行详细核实来判断是否存在舞弊行为和技术上的错误。注册会计师通常花费大量的时间进行检查、核对、加总和重新计算。

　　2.制度基础审计(system-based audit approach)

　　注册会计师审计的重点从检查受托责任人对资产的有效使用转向检查企业的资产负债表和利润表，判断企业的财务状况、经营成果是否真实和公允。

　　在审计实践过程中，注册会计师逐渐发现内部控制的可靠性对于审计工作具有非常重要的意义。当内部控制设计合理且执行有效时，通常表明财务报表具有较高的可靠性;当内部控制设计不合理，或虽然设计合理但没有得到有效执行时，通常能够表明财务报表不具有可靠性，因此注册会计师将审计的视角转向企业的管理制度，特别是会计信息赖以生成的内部控制，从而将内部控制与抽样审计结合起来。

　　以内部控制为基础的审计方法，强调对内部控制的测试和评价。如果测试结果表明内部控制运行有效，那么内部控制就值得信赖，注册会计师对财务报表相关项目的审计只需抽取少量样本便可以得出审计结论;如果测试结果表明内部控制运行无效，那么内部控制就不值得信赖，注册会计师对财务报表相关项目的审计需要视情况扩大审计范围，检查足够数量的样本，才能得出审计结论。

　　3.风险导向审计(risk-oriented audit approach)

　　注册会计师必须从更高层次，综合考虑企业的环境和面临的经营风险，把握企业面临的各方面情况，分析企业经济业务中可能出现的错误和舞弊行为，并以此为出发点，制定审计策略，依据审计风险模型，制定与企业状况相适应的审计计划，以确保审计工作的效率和效果。

　　原审计风险模型：

　　审计风险(AR)=固有风险(IR)×控制风险(CR)×检查风险(DR)

　　①审计风险(audit risk)是指当财务报表中存在重大错报时注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。

　　②固有风险是指在考虑相关的内部控制之前，某类交易、账户余额或披露的某一认定易于发生错报(该错报单独或连同其他错报可能是重大的)的可能性。

　　③控制风险是指某类交易、账户余额或披露的某一认定发生错报的风险，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，并且没有被内部控制及时防止或发现并纠正。

　　④检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，注册会计师为将审计风险降至可接受的低水平而实施的程序没有发现这种错报的风险。

　　现审计风险模型：审计风险=重大错报风险×检查风险

　　审计风险模型的出现，从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求注册会计师将审计资源分配到最容易导致财务报表出现重大错报的领域。

　　风险导向审计则是以重大错报风险的识别、分析、评价和应对作为审计工作主线的审计方法。